¿TRIBUTAN LAS APORTACIONES A LA SOCIEDAD DE GANANCIALES?

Las aportaciones de bienes privativos de un cónyuge a la sociedad de gananciales pueden realizarse a título gratuito u oneroso. Si son gratuitas, los bienes quedan incorporados en el activo de la sociedad, en cambio si son onerosas, en el mismo momento de quedar incorporados surge en la misma un pasivo a favor del cónyuge aportante, cuya reclamación, normalmente, quedará demorada hasta la liquidación de la sociedad.

Se ha aceptado comúnmente que estas aportaciones quedaban sujetas al Impuesto sobre transmisiones patrimoniales, pero exentas de pago, en virtud de la exención prevista en el artículo 45. 1. B) 3. del Texto Refundido del Impuesto (ITPAJD). Sin embargo, la Administración del Gobierno de Cantabria al comprobar una aportación de modo gratuito de dos inmuebles realizada por la esposa a la sociedad de gananciales del matrimonio, no apreció esta exención y liquidó por la modalidad de donaciones por el Impuesto sobre sucesiones y donaciones.

Disconforme la interesada interpuso recurso contra la liquidación y el asunto llegó en casación hasta el Tribunal Supremo, dando lugar a la sentencia del 3 de marzo de 2021, en la que tras analizar de manera exhaustiva este tipo de operaciones concluía que las aportaciones de bienes a la comunidad conyugal de gananciales a modo gratuito no tributan por ITP, pero tampoco por el impuesto de donaciones.

En cuanto a las aportaciones a título oneroso, el Alto Tribunal, en una sentencia de 2 de octubre del 2001 ya había declarado que tributaban como transmisión de bienes, pero les era de aplicación la citada exención del artículo 45 del Texto refundido del ITPAJD.

La aportación de bienes privativos a la sociedad conyugal. Un negocio atípico distinto a los traslativos de dominio.

En su sentencia de 3 de marzo de 2021, que comentamos, el Tribunal Supremo razona “que la sociedad de gananciales se configura en nuestro ordenamiento jurídico como una comunidad en mano común o germánica; no existen, por tanto, cuotas, ni sobre los concretos bienes gananciales conformadores del patrimonio conjunto, ni sobre este; esto es, los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes comunes, sino que ambos son titulares conjuntamente del patrimonio ganancial”, constituyendo un patrimonio separado del privativo de ambos cónyuges, que es de su titularidad común y carece de personalidad jurídica.

Continua el Tribunal en su sentencia discurriendo que, cuando se produce una aportación de un bien a favor de la sociedad de gananciales, no se produce la copropiedad del bien entre los cónyuges sobre una cuota determinada, no existe un proindiviso, sino que ambos cónyuges son titulares del total, para concluir que “la aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales, que analizamos, se configura como un negocio jurídico atípico en el ámbito del Derecho de familia, que tiene una causa propia, distinta de los negocios jurídicos habituales traslativos del dominio, conocida como causa matrimonii”, sometiendo a los bienes gananciales a un régimen especial respecto a su administración, disposición, cargas, responsabilidades y liquidación.

Las aportaciones gratuitas de bienes privativos a la sociedad conyugal no tributan por la modalidad de donaciones.

El T.S. niega el carácter de donación a esta operación, ya que la beneficiaria de la aportación es la sociedad de gananciales, que carece de personalidad jurídica. En el impuesto que grava las donaciones sólo pueden ser sujeto pasivo del mismo las personas físicas, excluyendo de su ámbito a las personas jurídicas. Por otra parte, los entes sin personalidad sólo pueden tener la consideración de obligados tributarios cuando una ley así lo establezca, que no es este caso. Tras estas disquisiciones el T.S. resuelve que un patrimonio separado carente de personalidad, como es la sociedad de gananciales, no puede ser gravado por el ISD en su modalidad de donaciones.

¿Tributan por IRPF?

Así como la Ley del IRPF estima que no se produce alteración del patrimonio en la disolución de la sociedad de gananciales (art. 33.2), nada dice sobre la aportación de bienes a esta sociedad. El artículo 33.1 de la Ley del IRPF determina que: “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél”, de modo que la Dirección General de Tributos (consulta V0513-18 de 23 de Febrero de 2018) estima que al aportar un bien privativo a la sociedad de gananciales a título oneroso se produce una alteración en la composición del patrimonio que puede poner de manifiesto una ganancia o pérdida patrimonial integrante de la base imponible del impuesto, pero únicamente por su cincuenta por ciento, pues considera que el aportante sigue siendo propietario del 50% del bien aportado y que del otro 50% es titular su cónyuge. Subyace la idea de que mediante esta operación se traslada la mitad de la propiedad de un cónyuge a otro, cuestión que hemos visto negada por el T.S. al afirmar que la sociedad de gananciales es una comunidad germánica, carente de cuotas, y que cada cónyuge es titular de todo el patrimonio, aunque compartida dicha titularidad, y que estas aportaciones no pueden incardinarse sin más dentro de los negocios traslativos de dominio, siendo negocios atípicos del derecho de familia.

En cuanto al caso de aportaciones gratuitas, la Ley del impuesto no contiene ninguna regla para determinar el importe de la presunta ganancia o pérdida, como mucho podría encajarse en las previsiones del artículo 36 referido a las transmisiones a título lucrativo, que se remite a las normas del Impuesto de Sucesiones y Donaciones para su valoración, totalmente impropias para un acto que no constituye una donación entre cónyuges.

En una reciente resolución (CV3496-20, de 2/12/2020) la D.G.T., tras declarar que la sociedad de gananciales supone un patrimonio separado, estima que una trasmisión de bienes que forman parte de ese patrimonio consorcial, y tras su trasmisión siguen formando parte del mismo, no supone una alteración patrimonial y no tiene ninguna incidencia en la base imponible del IRPF. Se trata de una transmisión de participaciones sociales de carácter consorcial, de un cónyuge a otro, de modo que este adquiere la titularidad de las participaciones, pero la propiedad sigue estando compartida dentro de la sociedad de gananciales.