¿CUÁNDO ES UNA ACTIVIDAD ECONÓMICA EL ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES? – El vacilante criterio de Hacienda

La calificación como actividad económica del arrendamiento de inmuebles por una sociedad le permite el disfrute de varios privilegios fiscales, entre otros: la aplicación de tipos reducidos para empresas de nueva creación o de reducida dimensión, la reducción por dotación a la reserva de nivelación; siendo, además, requisito esencial para poder gozar de la exención de sus cuotas sociales en el impuesto sobre el patrimonio, así como de la bonificación en el IS y D en su trasmisión lucrativa, cuando se trata de empresas familiares.

El arrendamiento de inmuebles como actividad económica

Que el arrendamiento de inmuebles es una actividad económica no tendría que ser puesto en cuestión, pues es “la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”, como quiere la Ley del Impuesto de Sociedades (LIS), sin embargo, cuando se trata de arrendamiento de inmuebles la LIS exige algo más: se entiende que existe actividad económica, “únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa” (art. 5.1 LIS).

Debería ser una norma de fácil aplicación: si se cuenta para su gestión con ese empleado con contrato laboral y a jornada completa, estamos ante una actividad económica; en el caso contrario, no. Pero en la práctica esta regla no funciona con tanta sencillez.

¿Se puede cumplir el requisito con un empleado autónomo?

Cuando el empleado es miembro del consejo y ejerce funciones de dirección y gestión o tiene el control de la empresa o le unen vínculos familiares o convive con alguna de estas personas, la legislación laboral niega a este trabajador su encuadre en el régimen general de trabajadores por cuenta ajena y lo califica como trabajador autónomo. Cuando esto ocurre, en alguna ocasión la inspección fiscal ha negado que se cumpla el requisito de contar con una persona empleada a jornada completa con contrato laboral.

Sin embargo, la doctrina de la DGT expuesta en varias consultas es que el encuadramiento a efectos de la legislación laboral es ajeno al ámbito fiscal, y lo relevante son las funciones ejercidas por el empleado y que su contrato sea de carácter laboral. Así lo ratifica la reciente consulta V0203-25 de 19/02/2025, en la que se preguntaba si la esposa del administrador de la sociedad, por tanto, encuadrada por la autoridad laboral en el régimen de trabajadores autónomos, puede considerarse que cumple el requisito del empleado exigido por el art. 5.1 de la LIS. El órgano directivo responde que se cumple esa exigencia siempre que trabaje a jornada completa y perciba su remuneración por la prestación a la entidad de servicios propios de su objeto social, arrendamiento de bienes inmuebles, aunque se halle encuadrada en el régimen de trabajadores autónomos.

Un empleado, pero siempre que sea necesario

A pesar de lo escueto del dictado de la Ley, a través de varias resoluciones la Administración tributaria ha ido construyendo la doctrina de que los medios humanos con que cuente la sociedad han de ser realmente necesarios para gestionar los arrendamientos, de modo que si la carga de trabajo que genera esta explotación no justifica la contratación de una persona para su gestión, no se da la actividad económica que quiere la ley.

Esta exigencia de la “necesidad” de los empleos, no solo introduce bastante inseguridad en el contribuyente, sino, también, complejidad en su determinación. Habrá casos en que se muestre de modo evidente que el empleado es prescindible, pero en la mayoría de las situaciones la necesidad o no de contar con el o con los trabajadores se basará en apreciaciones con una gran carga de subjetividad, como es el reciente caso en que el TEAR de Madrid ha negado que fuera necesario un puesto de trabajo para gestionar el alquiler de quince viviendas.

En un Auto de 10 de abril de 2024 el Tribunal Supremo ha admitido a trámite la cuestión casacional de si basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos por la Ley o, por el contrario, es preciso que la contratación de la persona empleada con contrato laboral y a jornada completa se justifique desde un punto de vista económico.

Hay que esperar que el T.S. de unas pautas concretas a las que atenerse, ya que hasta ahora el Alto Tribunal no ha entrado a enjuiciar esta materia sino de modo tangencial y en contraposición a lo que debe entenderse como actividad económica con carácter general, de la que llega a decir: “ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio” (S. T.S. 18/9/2014, recurso 3185/2012).

No siempre Hacienda requiere la existencia de empleados, permite la subcontratación de la gestión

La Dirección General de Tributos también se ha pronunciado en el sentido de que la externalización de la gestión del arrendamiento puede cumplir los requerimientos para considerarla como actividad económica sin contar con empleados. Cuando la gestión requiere cierta complejidad o gran volumen la DGT reconoce que puede ser más conveniente su contratación con una agencia especializada externa, que la asunción de la misma mediante empleados propios, e igualmente se considerarían cumplidas las exigencias del art. 5.1 de la LIS cuando la gestión es llevada por una empresa especializada. Así se ha pronunciado en varias consultas, como: V0090-24, V3859-16, V1606-17, V 1794-17.