¿TRIBUTA LA RENUNCIA AL DERECHO DE USUFUCTO VIDUAL ARAGONÉS EN EL ACTO DE LA ACEPTACIÓN DE LA HERENCIA?

El usufructo vidual es una institución del derecho foral aragonés que atribuye al cónyuge viudo, al fallecimiento del otro cónyuge, el derecho de usufructo de todos los bienes del premuerto, así como de los enajenados en vida sobre los que subsista el derecho expectante de viudedad.

Es una institución tan bien conocida por los aragoneses de estirpe, como ignorada con frecuencia por los foráneos, que pueden sufrir desagradables sorpresas, aunque los notarios tratan de informar para evitarlas.

Este derecho de usufructo se adquiere por la simple defunción del otro cónyuge, no ha de manifestarse explícitamente su aceptación, actúa ope legis, y este automatismo también trae consecuencias inesperadas.

La renuncia al derecho de usufructo

Es frecuente que el viudo o la viuda renuncien pura y simplemente a este derecho de usufructo en favor de los herederos ante el mismo notario y en el mismo momento en que estos aceptan su herencia, sin que este acto tenga más consecuencias tributarias, que las derivadas de que los herederos adquieran los bienes del causante en pleno dominio, al menos, sin la carga del usufructo, y así se valoren en su porción hereditaria al liquidar el Impuesto de sucesiones y donaciones (ISD)

Pero una Resolución de la DGT de Aragón de 1 de septiembre de 2025 viene a quebrar esta pacífica situación en nuestra comunidad autónoma.

¿Tributa el acceso al derecho de usufructo foral?

La resolución que comentamos afirma que la atribución del derecho de usufructo tributa en el impuesto y deberá liquidarla el cónyuge sobreviviente según las normas del impuesto, incluida la reducción autonómica de 500.000 euros. Nada que objetar a esta pretensión, pero ¿también ha de tributar cuando no se tiene intención de gozar de este derecho ni se haya hecho uso de él desde el momento del fallecimiento del causante, renunciando ante el mismo notario que está otorgando la aceptación de la herencia? Ya hemos señalado como mediante esa renuncia los herederos, si no hay otros gravámenes, adquieren los bienes en plena propiedad y pagan el impuesto con arreglo a esas circunstancias.

Aquí cabe recordar el aforismo latino «Summum ius, summa iniuria«, que nos advierte de que el rigorismo legal, si no está atemperado por la razón, puede llevarnos a cohonestar el resultado, o como dice nuestro admirado Goya, “el sueño de la razón produce monstruos”. ¡Tributar por un derecho del que manifestamos fehacientemente que ni hemos usado ni vamos a utilizar en el futuro!

¿Qué dice la Ley?

Más allá del principio programático del artículo 3 que declara entre los hechos imponibles del impuesto la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, entre los que se encontraría la accesión al derecho de usufructo vidual, la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones (LISD) no presta atención a la tributación de su renuncia. Hay que acudir al Reglamento de la ley, a los artículos 51.4 y 51.6 para ver los efectos tributarios de la renuncia. Ambos se ocupan de la extinción del usufructo por causa distinta a la muerte del usufructuario o cumplimiento del plazo en los temporales, o bien, por la renuncia a un usufructo ya aceptado. Queda con ellos manifiesta la voluntad del legislador de gravar la renuncia al derecho de usufructo vidual solamente cuando esta conlleva la consolidación de la propiedad plena de los bienes que el heredero beneficiario poseía hasta ese momento solo en nuda propiedad, y la renuncia del usufructuario hace consolidar la propiedad plena.

La resolución del Gobierno de Aragón

La Resolución del 4 de julio de 2025 del Director General de Tributos del Gobierno de Aragón dispone, en primer lugar, que la atribución del derecho de usufruto vidual al cónyuge sobreviviente se produce ope legis sin necesidad de aceptación, y que el cónyuge superviviente ha de liquidar ese derecho adquirido por el mero hecho del fallecimiento del otro cónyuge, aplicando las normas del impuesto, entre ellas la deducción autonómica de 500.000. Y en segundo lugar, que cuando el viudo realice una renuncia gratuita de ese derecho sobre bienes determinados, se entenderá que el beneficiado es el nudo propietario que consolida con ello el pleno dominio sobre esos bienes, y este tendrá que liquidar el impuesto por el valor del usufructo como si hubiera recibido una donación, aplicando, en concreto, la regla del 51.4 del Reglamento del impuesto para los casos de renuncia al usufructo una vez aceptado.

La Resolución indica que para este proceder resulta indiferente que la renuncia se produzca con anterioridad o simultáneamente a la aceptación de la herencia por los llamados a la misma.

Aunque la Resolución se dicta para adecuar la doctrina del Tribunal Supremo expuesta en tres sentencias del año 2020, en las que se resuelven casos de conmutación del usufructo vidual por bienes determinados, de acuerdo con el derecho foral catalán – el derecho foral aragonés no regula específicamente la conmutación del derecho, pues deja plena libertad al usufructuario y a los herederos para que pacten lo que crean conveniente, lógicamente, también, conmutar el usufructo por la entrega de determinados bienes – , el propio Director de Tributos reconoce que esta doctrina jurisprudencial no es directamente aplicable al derecho foral de Aragón debido a que el instituto aragonés es de distinta naturaleza jurídica.

Hemos de criticar el resultado al que llega el Gobierno de Aragón en este asunto, si no desde el punto de vista jurídico, sí desde los principios de la sencillez y economía administrativa, que deben regir todo sistema impositivo, pues al contrario de lo que dicta la ley del impuesto en el territorio común, que solamente grava la renuncia al usufructo del viudo, cuando contribuye a la consolidación del dominio de los bienes heredados, que han tributado únicamente por el valor de la nuda propiedad, la norma autonómica, no solo es dañosa para el contribuyente, si no que le obliga a una burocracia excesiva, y a menudo inútil, pues salvo en grandes patrimonios la asunción del derecho vidual resultará nula su liquidación, y en cuanto a su renuncia en ocasiones hará tributar por el pleno dominio de los bienes heredados sin necesidad de cálculos complejos. Hemos transformado lo que era una ventaja de nuestro derecho foral en un agravio.